Дело № 88а-2765/2025

ВТОРОЙ КАССАЦИОННЫЙ СУД ОБЩЕЙ ЮРИСДИКЦИИ

КАССАЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ

(резолютивная часть)

город Москва                                     5 февраля 2025 года

Судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции в составе

председательствующего судьи Шеломановой Л.В.,

судей Матина А.В., Жудова Н.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу административного истца Рабухина А.Л. на решение Савеловского районного суда г. Москвы от 6 февраля 2023 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Московского городского суда от 19 сентября 2024 года, вынесенные по административному делу по административному исковому заявлению Рабухина Антона Леонидовича к ИФНС России № 35 по г. Москве, УФНС России по г. Москве о признании решения о привлечении к налоговой ответственности незаконным.

Руководствуясь статьями 328, 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции

    определила:

решение Савеловского районного суда г. Москвы от 6 февраля 2023 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Московского городского суда от 19 сентября 2024 года отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в срок, установленный частью 2 статьи 318 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Председательствующий

Судьи

ВТОРОЙ КАССАЦИОННЫЙ СУД

ОБЩЕЙ ЮРИСДИКЦИИ

КАССАЦИОННОЕ ОПРЕДЕЛЕНИЕ

№ 88а-2765/2025

город Москва                                5 февраля 2025 года

Судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции в составе

председательствующего судьи Шеломановой Л.В.,

судей Матина А.В., Жудова Н.В.

рассмотрела в открытом судебном заседании кассационную жалобу административного истца Рабухина А.Л. на решение Савеловского районного суда г. Москвы от 6 февраля 2023 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Московского городского суда от 19 сентября 2024 года, вынесенные по административному делу по административному исковому заявлению Рабухина Антона Леонидовича к ИФНС России № 35 по г. Москве, УФНС России по г. Москве о признании решения о привлечении к налоговой ответственности незаконным.

Заслушав доклад судьи Матина А.В., пояснения Рабухина А.Л. и его представителя, допущенной в порядке ч. 5 ст. 57 КАС РФ – ФИО7, поддержавших доводы жалобы, возражения представителя УФНС по г. Москве – ФИО8 и представителя ИФНС России № 35 по г. Москве – по доверенности ФИО9, возражавших против доводов кассационной жалобы, судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции,

    установила:

Административный истец Рабухин А.Л. обратился в суд с административным исковым заявлением к ИФНС России № 35 по г.Москве, УФНС России по г. Москве о признании незаконным и отмене решения УФНС России по г.Москве № 21-Ю/0077825@ от 01 июля 2022 года в отношении Рабухина А.Л. о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

В обоснование требований налогоплательщик указал, что ИФНС России № 35 по г.Москве в отношении Рабухина А.Л. вынесено решение №1169 от 25 февраля 2021 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначислении налога на доходы физических лиц на сумму 179 881 руб. 00 коп., присуждении штрафа на сумму образовавшейся недоимки в размере 35976 руб. 00 коп., а также штрафа, установленного за налоговые правонарушения, установленные гл. 16 НК РФ в размере 9277 руб.

Не согласившись с указанным решением, Рабухин А.Л. обратился в УФНС России по г.Москве с апелляционной жалобой.

Решением УФНС России по г.Москве от 01 июля 2022 года отменено в полном объеме решение ИФНС России № 35 по г.Москве № 1169 от 25 февраля 2021 года, вынесено новое аналогичное решение.

По убеждению административного истца, решение от 01 июля 2022 года является незаконным, поскольку Рабухиным А.Л. представлены все необходимые документы об уплате налога на имущество в Германии, то есть, по месту осуществления трудовой деятельности. Указанные обстоятельства явились основанием для подачи административного искового заявления в суд.

Решением Савеловского районного суда г. Москвы от 6 февраля 2023 года, оставленным без изменения судебной коллегией по административным делам Московского городского суда от 19 сентября 2024 года, заявленные требования оставлены без удовлетворения.

В кассационной жалобе, поступившей в суд первой инстанции 21 ноября 2024 года и поступившим позднее дополнениям к ней, административный истец, ссылаясь на нарушения норм материального и процессуального права судами, ставит вопрос об отмене вынесенных судебных актов и просит принять новый судебный акт об удовлетворении заявленных требований или направить дело на новое рассмотрение. Ссылаясь на положения статьи 232 Налогового Кодекса Российской Федерации указывает на то, что судами произведен неверный анализ состава представленных доказательств и как следствие - неверное применение норм материального права. По его мнению, неверно дана оценка основному доказательству уплаты налога в иностранном государстве - справке из налогового органа города Гамбург; судами искажено содержание Письма Минфина от 26.01.2021 № 03-08-05/4267. Доказательства уплаты налога налогоплательщиком на территории Германии представлены даже в избыточном виде, поэтому оснований для начисления налога на территории Российской Федерации не имеется. Вывод судов о том, что не содержит сведений о сумме дохода и удержанного налога в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года, поэтому указанный документ не соответствует требованиям статьи 232 НК РФ является ошибочным, поскольку зачет в Российской Федерации суммы уплаченного налога в иностранном государстве производиться исключительно на основе декларации, и прилагаемые документы должны соответствовать заявленным в декларации суммам дохода и уплаченного налога и разрезах тех месяцев, которые заявлены в декларации, а в декларации заявлен только один месяц - декабрь 2019 года, выписка полностью соответствует данным заявленным в декларации и содержит сумму дохода и сумму налога в срезе тех месяцев, в котором согласно заявленной декларации получен доход, а именно в декабре 2019 года. Кроме того, на основании приведенной информации о волотильности курса евро к рублю приходит к выводу о том, что сумма налога, вопреки мнению судов, могла быть исчислена. Доводы налогового органа о невозможности достоверно установить сумму уплаченного налога являются противоречивыми, а расчет – недостоверным.

Выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, исследовав материалы дела, обсудив доводы кассационной жалобы, возражений, судебная коллегия приходит к следующему.

В соответствии со статьей 328 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации основаниями для отмены или изменения судебных актов в кассационном порядке кассационным судом общей юрисдикции являются несоответствие выводов, изложенных в обжалованном судебном акте, обстоятельствам административного дела, неправильное применение норм материального права, нарушение или неправильное применение норм процессуального права, если оно привело или могло привести к принятию неправильного судебного акта.

По настоящему административному делу такие нарушения были допущены судами.

Каждое лицо должно уплачивать законно установленные налоги, которые должны иметь экономическое основание и не могут быть произвольными. Все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункты 3 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

В соответствии с пунктом 3 статьи 3 КАС РФ к задачам административного судопроизводства относится правильное и своевременное рассмотрение и разрешение административных дел.

Одними из принципов административного судопроизводства являются законность и справедливость при рассмотрении и разрешении административных дел, которые обеспечиваются соблюдением положений, предусмотренных законодательством об административном судопроизводстве, точным и соответствующим обстоятельствам административного дела правильным толкованием и применением законов и иных нормативных правовых актов, в том числе регулирующих отношения, связанные с осуществлением государственных и иных публичных полномочий (п. 3 ст. 6, ст. 9 КАС РФ).

Судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции полагает, что обжалуемые судебные акты приведенным требованиям не соответствуют.

Так, судами установлено, что Рабухиным А.Л. представлена налоговая декларация по налогу на доходы физических лиц за 2019 год, в которой указан доход в виде заработной платы, полученный от иностранной организации - СканСенс Гмбх в Германии, в сумме 1 427 279, 17 руб., общая сумма налога, исчисленная к уплате - 185 546 руб., сумма налога, уплаченная в иностранном государстве, подлежащая зачету в Российской Федерации - 179 881 руб., сумма налога, подлежащая уплате в бюджет - 5 665 руб.

ИФНС России № 35 по г.Москве в отношении Рабухина А.Л. вынесено решение №1169 от 25 февраля 2021 года о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения и доначислении налога на доходы физических лиц на сумму 179 881 руб. 00 коп., присуждении штрафа на сумму образовавшейся недоимки в размере 35976 руб. 00 коп., а также штрафа, установленного за налоговые правонарушения, установленные гл. 16 НК РФ в размере 9277 руб.

Не согласившись с указанным решением, Рабухин А.Л. обратился в УФНС России по г.Москве с апелляционной жалобой, дополнениями к ней с приложением копии трудового договора от 29 августа 2013 года на исполнение обязанностей управляющего директора фирмы «СканСенс» Гмбх Рабухиным А.Л. (далее - трудовой договор) с нотариальным переводом на русский язык, копии нотариально заверенной копии решения собственников фирмы «СканСенс» Гмбх об учреждении фирмы «СканСенс»-Гмбх и назначении Рабухина А.Л. управляющим директором с нотариально заверенным переводом на русский язык, выписки из открытого реестра юридических лиц города Гамбург с подтверждением действий полномочий Рабухина А.Л. на 2019 год на немецком языке (без перевода).

Решением УФНС России по г.Москве от 01 июля 2022 года решение ИФНС России № 35 по г.Москве № 1169 от 25 февраля 2021 года отменено, вынесено новое аналогичное решение о доначислении налога, взыскании штрафа; в то же время штраф за несвоевременное предоставление декларации снижен до 4 638,72 руб.

Отказывая в удовлетворении заявленных требований, суды двух инстанций пришли к выводу о том, что Рабухиным А.Л. не представлено доказательств уплаты налога в Германии. Указанный вывод обоснован тем, что справка об уплате подоходного налога за 2019 год Рабухиным А.Л. (налоговое управление Гамбург - Оберальстер) не содержит сведений о сумме дохода Рабухина А.Л. за 2019 год, сумме удержанного налога в Германии как не содержит и сведений о сумме дохода и удержанного налога в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года; в параграфе 9 Трудового договора «Оклад» указано, что управляющий директор получает плату за свою работу в конце каждого календарного месяца; отсутствие в представленных Рабухиным А.Л. документах сведений о сумме дохода и удержанного налога в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года не позволяет проверить достоверность суммы заявленной налогоплательщиком к зачету; не имеется сведений, которые свидетельствуют о месте выполнения Рябухиным А.Л. трудовых обязанностей, параграф 6 Трудового договора «Рабочее место и время» не содержит ограничений по месту выполнения трудовых обязанностей Заявителем.

Судебная коллегия считает данный вывод преждевременным, сделанным без установления по делу обстоятельств, имеющих существенное значение для разрешения спора.

В силу подпункта 1 статьи 209 Налогового Кодекса Российской Федерации объектом налогообложения признается доход, полученный налогоплательщиками от источников в Российской Федерации и (или) от источников за пределами Российской Федерации - для физических лиц, являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В соответствии с подпунктом 6 пункта 3 статьи 208 Налогового Кодекса Российской Федерации к доходам от источников за пределами Российской Федерации относится вознаграждение за выполнение трудовых или иных обязанностей, выполненную работу, оказанную услугу, совершение действия за пределами Российское Федерации. При этом вознаграждение директоров и иные аналогичные выплаты, получаемые членами органа управления иностранной организации (совета директоров или иного подобного органа), рассматриваются как доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, независимо от места, где фактически исполняли возложенные на этих лиц управленческие обязанности.

Положениями статей 228, 229 НК РФ установлено, что физические лица - налоговые резиденты Российской Федерации, за исключением российских военнослужащих, указанных в пункте 3 статьи 207 НК РФ, получающие доходы от источников, находящихся за пределами Российской Федерации, обязаны представить в налоговый орган по месту своего налоговую декларацию по налогу на доходы физических лиц в срок позднее 30 апреля года, следующего за истекшим налоговым периодом уплатить по месту жительства (месту учета по иному основанию, установленному НК РФ, - при отсутствии места жительства) в срок не позднее 15 июля года, следующего за истекшим налоговым периодом сумму налога, подлежащую уплате в соответствующий бюджет, исчисленную исходя из налоговой декларации.

В соответствии со статьей 7 НК РФ если международным договором Российской Федерации, содержащим положения, касающиеся налогообложения и сборов, установлены иные правила и нормы, чем предусмотренные НК РФ и принятыми в соответствии с ним нормативна правовыми актами о налогах и (или) сборах, то применяются правила нормы и международных договоров Российской Федерации.

Абзацем вторым пункта 1 статьи 232 НК РФ предусмотрено, что в случае, если международным договором Российской Федерации по вопросам налогообложения предусмотрен зачет в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, такой зачет производится налоговым органом в порядке, установленном пунктами 2 - 4 статьи 232 Кодекса.

В соответствии с пунктом 3 статьи 232 НК РФ в целях зачета в Российской Федерации суммы налога, уплаченного физическим лицом - налоговым резидентом Российской Федерации в иностранном государстве с полученных им доходов, к налоговой декларации прилагаются документы, подтверждающие сумму полученного в иностранном государстве дохода и уплаченного с этого дохода налога в иностранном государстве, выданные (заверенные) уполномоченным органом соответствующего иностранного государства, и их нотариально заверенный перевод на русский язык.

В документах, прилагаемых к налоговой декларации, должны быть отражены вид дохода, сумма дохода, календарный год, в котором был получен доход, а также сумма налога и дата его уплаты налогоплательщиком в иностранном государстве.

Вместо указанных документов налогоплательщик вправе представить копию налоговой декларации, представленной им в иностранном государстве, и копию платежного документа об уплате налога и их нотариально заверенный перевод на русский язык.

В случае, если налог с доходов, полученных в иностранном государстве, был удержан у источника выплаты дохода, сведения о суммах дохода в разрезе каждого месяца соответствующего календарного года, а также о суммах налога, удержанных у источника выплаты дохода в иностранном государстве, представляются налогоплательщиком на основании документа, выданного источником выплаты дохода, вместе с копией этого документа и его нотариально заверенным переводом на русский язык.

В соответствии с положениями статьи 232 НК РФ на налогоплательщика возложена обязанность в целях избежания двойного налогообложения представить в налоговый орган Российской Федерации доказательства уплаты налога на доходы в иностранном государстве, которые должны соответствовать вышеприведенным требованиям.

Между Российской Федерацией и Федеративной Республикой Германия заключено Соглашение от 29.05.1996 «Об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество» (далее - Соглашение).

Согласно пункту 1 статьи 15 Соглашения, с учетом положений статей 16, 18 и 19 Соглашения, жалованье, заработная плата и аналогичные вознаграждения, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства от рабе ты по найму, могут облагаться налогом в другом Договаривающему Государстве только тогда, когда работа выполняется в нем.

В соответствии с пунктом 2 статьи 15 Соглашения несмотря за положения пункта 1 данной статьи Соглашения, вознаграждения, получаемые резидентом одного Договаривающегося Государства в связи с работой по найму, осуществляемой в другом Договаривающемся Государстве, могут облагаться налогом только в первом упомянутом Государстве, если соблюдаются все нижеперечисленные условия: а) получатель пребывает в другом Государстве в общей сложности не более чем 183 дня в течение любого двенадцати месячного периода, начинающегося или заканчивающегося в соответствующем налоговом году; б) вознаграждения выплачиваются работодателем или от имени работодателя, который не является резидентом другого Государства; в) расходы по выплате вознаграждений не несут постоянное представительство или постоянная база, которые работодатель имеет в другом Договаривающемся Государстве.

В силу Указа Президента РФ от 08.08.2023 № 585 «О приостановлении Российской Федерацией действия отдельных положений международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения» и Федерального закона от 19.12.2023 № 598-ФЗ «О приостановлении Российской Федерацией действия отдельных положений международных договоров Российской Федерации по вопросам налогообложения» действие статьи 5 - 22 и 24 данного документа, а также пунктов 2 - 7 Протокола к нему приостановлено с 8 августа 2023 года.

Однако, положения статьи 15 данного Соглашения подлежат применению в рамках настоящего спора, так как оно в указанной части действовало на момент подачи налоговой декларации и принятия решения налоговым органом.

В то же время действующим и в настоящее время пунктом 1 статьи 23 Соглашения предусмотрено, что применительно к резидентам Российской Федерации двойное налогообложение устраняется следующим образом: если резидент Российской Федерации получает доходы или владеет имуществом, которые в соответствии с положениями Соглашения могут облагаться налогом в Федеративной Республике Германия, сумма налога на такие доходы или имущество, уплаченного в Федеративной Республике Германия, будет вычтена из налога, взимаемого с такого лица в Российской Федерации. Такой вычет, однако, не может превышать сумму налога, исчисленного с таких доходов или имущества в соответствии с законодательством и правилами Российской Федерации.

Между тем, из административного иска и представленных в материалы дела документов с очевидностью следует, что подоходный налог в размере 2458,92 евро был уплачен на 2019 год от лица фирмы СканСенс Гмбх, причем справка об удержании налога на заработную плату на Антона Рабухина с указанным в ней подоходным налогом совпадает с налоговой декларацией самой фирмы, из чего налоговая инспекция Гамбург-Обералстер пришла к выводу о том, что Антом Рабухин в 2019 году был единственным работником фирмы СканСенс Гмбх.

В подтверждение уплаты подоходного налога налогоплательщиком представлены платежные документы и справки (л.д. 81-86), оценки которым судами не дано.

Без должного внимание и анализа оставлены доводы налогоплательщика о том, что три справки налогового органа (Справка с нотариальным переводом предоставленная источником дохода - фирмой “ScanSens” GmbH - экспликация из единой электронной налоговой системы Германии DATEV; Справка из налоговой инспекции города Гамбург с нотариальным переводом с указанием вида дохода, суммы дохода в размере 23.106,00 евро, налоговый период 2019 года, в котором был получен доход, а также сумма уплаченного налога в размере 2.458,92 евро и дата его уплаты налогоплательщиком в иностранном государстве; Справка из налоговой инспекции города Гамбург с нотариальным переводом с указанием отсутствия налогового вычета или зачета за 2019 год относительно уже уплаченного налога на доходы полученных от трудовой деятельности за 2019 год) подтверждают факт оплаты подоходного налога. При этом, документ, выданный источником выплаты дохода, а это справка, выдается работодателем фирмой “СканСенс” ГмбХ как экспликация из электронной системы документа оборота налоговой системы Германии DATEV, и содержит только совокупный годовой доход и уплаченный с него налог, причем иного формата данных налоговым кодексом Германии не предусмотрено, и соответственно налогоплательщиком изменена быть не может.

Налогоплательщиком неоднократно, в том числе в судебном заседании, утверждалось, что в 2019 году он был единственным работником фирмы СканСенс Гмбх, именно поэтому по результатам анализа содержания Справки налоговая инспекция Гамбург-Обералстер следует вывод о том, что Рабухин А. является единственным работником данной организации и вся сумма перечисленного подоходного налога оплачена именно за него. Однако данные обстоятельства не являлись предметом проверки ни налоговым органом на территории Российской Федерации, ни судами двух инстанций.

Без оценки в рамках настоящего спора также остались представленные налогоплательщиком первичные налоговые требования налогового органа города Гамбург и первичные банковские документы, подтверждающие уплату этого поквартального налога.

Без оценки со стороны судов также остался довод о том, что отсутствии в представленных документах сведений о сумме дохода и удержанного налога в срезе каждого месяца соответствующего календарного года, якобы, не позволяет проверить достоверность суммы заявленной налогоплательщиком к зачету, противоречит поданной декларации, так как в поданной декларации указана именно совокупная сумма налога, которая соответствует совокупности сумм налога, уплаченных в иностранном государстве. Из вывода суда следует, что заявленная в декларации сумма налога не может быть достоверна, так как отсутствие данных в срезе каждого месяца не позволяет проверить достоверность суммы заявленной налогоплательщиком к зачету. Но в то же время, как указывает кассатор, исходя из логики суда, это утверждение применимо и к сумме дохода, заявленной им в декларации. Таким образом, по логике суда, указанная сумма дохода не может быть достоверной, однако именно она взята как основа для доначисления налога на территории Российской Федерации и признана и налоговым органом и судом достоверной.

Судами при разрешении спора не учтено, что в силу части 11 статьи 226 КАС РФ обязанность доказывать, соблюдены ли требования нормативных правовых актов, устанавливающих основания для принятия оспариваемого решения, соответствует ли содержание оспариваемого решения нормативным правовым актам, регулирующим спорные отношения, возлагается на орган, организацию, лицо, наделенные государственными или иными публичными полномочиями и принявшие оспариваемые решения либо совершившие оспариваемые действия (бездействие).

В этой связи по данному делу уполномоченный орган обязан был представить суду доказательства, свидетельствующие о том, что зачет не может быть произведен ввиду отсутствия доказательств уплаты налога в иностранном государстве.

В то же время все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика (пункты 3 и 7 статьи 3 Налогового кодекса Российской Федерации).

Судебной коллегией принимается во внимание, что Соглашение между Россий Федерацией и Федеративной Республикой Германия об избежании двойного налогообложения в отношении налогов на доходы и имущество от 29 мая 1996 года в неприостановленной части продолжает действовать.

В том числе действуют положения статей 25 и 26 Соглашения, реализация которых со стороны лиц, участвующих в деле, позволит как налоговому органу, так и налогоплательщику обеспечить исполнение своих процессуальных обязанностей, предусмотренных статьей 226 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, так и суду позволит разрешить настоящий спор с установлением по делу всех обстоятельств, имеющих существенное значение для разрешения спора.

Таким образом, обстоятельства, имеющие значение для правильного разрешения настоящего дела судом в полном объеме не установлены, что ставит под сомнение соблюдение принципов законности и справедливости, в связи, с чем обжалуемые судебные акты нельзя признать законными и обоснованными, а потому они подлежат отмене с направлением административного дела на новое рассмотрение в суд апелляционной инстанции.

При новом рассмотрении дела суду необходимо учесть указанные обстоятельства, подробно изучить и дать надлежащую правовую оценку всем доводам и возражениям лиц, участвующих в деле, в совокупности и взаимной связи оценить представленные в дело доказательства, на которые в обоснование заявленных требований и возражений ссылаются как административный истец, так и административный ответчик, с изложением итогов этой оценки в судебном акте, установить обстоятельства, имеющие существенное значение для рассмотрения спора по существу, принять законный и обоснованный судебный акт по делу.

Руководствуясь статьями 328, 329, 330 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации, судебная коллегия по административным делам Второго кассационного суда общей юрисдикции

    определила:

решение Савеловского районного суда г. Москвы от 6 февраля 2023 года и апелляционное определение судебной коллегии по административным делам Московского городского суда от 19 сентября 2024 года отменить, дело направить на новое рассмотрение в суд первой инстанции.

Кассационное определение может быть обжаловано в Судебную коллегию по административным делам Верховного Суда Российской Федерации в срок, установленный частью 2 статьи 318 Кодекса административного судопроизводства Российской Федерации.

Мотивированное кассационное определение составлено 6 февраля 2025 года.

Председательствующий

Судьи